ANDRÉS GARCÍA MARTÍNEZ

SUMARIO

I. Hecho imponible y naturaleza del tributo

II. Exenciones

III. Sujeto pasivo

IV. Elementos de cuantificación de la tasa

V. Gestión de la tasa y afectación de la recaudación obtenida de la misma.

I. Hecho imponible y naturaleza del tributo.

El artículo 30 de la LPHE establece una tasa por la autorización administrativa para la exportación de cualquier bien mueble integrante del Patrimonio Histórico Español. El hecho imponible de la tasa, como literalmente señala el precepto, “lo constituirá la concesión de la autorización de exportación de los mencionados bienes”. Se trata, en consecuencia, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 2.2.a) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, de un tributo exigido por la prestación de servicios o la realización de actividades en régimen de derecho público que se refieran, afecten o beneficien de modo particular al obligado tributario, cuando tales servicios o actividades no sean de solicitud o recepción voluntaria para los obligados tributarios o no se presten o realicen por el sector privado. En efecto, atendiendo al hecho imponible nos encontramos con la realización de una actividad administrativa consistente en la concesión de un permiso de exportación de determinado tipo de bienes que afecta o beneficia de modo particular a un determinado sujeto, el propietario que desea exportar esos bienes integrantes del Patrimonio Histórico Español, que se convierte así en el contribuyente de la tasa y, además, esa actividad administrativa está reservada por ley a la Administración del Estado, no pudiendo ser realizada por el sector privado, siendo obligatorio para el particular que desee proceder a la exportación de esos bienes la solicitud del permiso a la Administración.

Concurren, pues, en la definición legal del hecho imponible de este tributo realizada por el artículo 30 de la LPHE todos los elementos definidores de la tasa por prestación de servicios o realización de actividades administrativas. La consecuencia de ello es que este tipo de tasas tienen que respetar el llamado principio de equivalencia, esto es, que la cuantificación de la tasa no puede exceder del coste global de prestación del servicio o realización de la actividad que integra el hecho imponible del tributo¹. Esto es, la cuantía de la tasa tendría que estar en relación con el coste que a la Administración le supone tramitar y expedir el permiso de exportación, sin que la recaudación total obtenida por este tributo pueda superar dicho coste administrativo. Sin embargo, el artículo 30 de la LPHE, a la hora de establecer los elementos para la cuantificación de esta tasa, fija como base imponible el valor real del bien cuya exportación definitiva se solicita, considerando como tal el valor declarado por el solicitante, sin perjuicio de la comprobación administrativa de tal valor. En el caso de exportaciones temporales con posibilidad de venta², la base imponible de la tasa va a estar constituida también por el valor declarado en la solicitud de exportación, pero en este caso la Administración practicará una liquidación provisional por este valor y antes de que expire el período de vigencia del permiso de exportación temporal el interesado tendrá que acreditar ante la Administración la venta del bien exportado o, en su caso, su retorno a España, para que por la Administración se proceda a practicar la liquidación definitiva de la tasa, ya que ésta sólo se abonará finalmente si el bien ha sido vendido en el extranjero, pero no si ha retornado a España³.

El tipo de gravamen es un porcentaje aplicable sobre la base imponible así definida. Por lo tanto, la cuantificación del tributo se aleja de la estructura propia de la tasa y se acerca a la de un impuesto a la exportación⁴.

II. Exenciones

El artículo 30.B) de la LPHE establece la exención del pago de la tasa de exportación, en primer lugar, a la exportación de bienes muebles que se realice en el régimen de bienes previamente importados previsto en el artículo 32 de la LPHE⁵. En segundo lugar, está exenta del pago de esta tasa la exportación temporal sin opción de venta de bienes muebles que formen parte del Patrimonio Histórico Español, esto es, las exportaciones que se realicen en el régimen de exportación o salida temporal. Finalmente, el artículo 30 de la LPHE declara exentas de la tasa la exportación de objetos muebles de autores vivos.
A estos tres supuestos de exención hay que añadir un supuesto de exención que tiene un alcance más general y que responde a la necesidad de garantizar la libre circulación de mercancías en el territorio de la Unión Europea, eliminado las trabas de naturaleza fiscal que obstaculicen esa libre circulación. Nos referimos a la exención contemplada en la Disposición Adicional Segunda, párrafo 4 del RPHE, que establece la exención de la tasa para las exportaciones con destino a Estados miembros de la Unión Europea⁶.

III. Sujeto pasivo

El sujeto pasivo de la tasa es la persona o entidad nacional o extranjera a cuyo favor se conceda la autorización de exportación. El sujeto pasivo vendrá obligado al pago del correspondiente importe de la tasa.

IV. Elementos de cuantificación de la tasa

Esta tasa es un tributo instantáneo que se devenga en el momento en el que se concede la autorización de exportación. El sujeto pasivo viene obligado a efectuar y acreditar el pago de la tasa para poder obtener el permiso de exportación solicitado.

Para la cuantificación del importe de la tasa, el artículo 30 de la LPHE establece dos elementos:

1º.- La base imponible, constituida por el valor real del bien mueble para cuya exportación se solicita el permiso. Se considerará como valor real del bien a exportar el declarado por el solicitante del permiso de exportación en su solicitud, pero la LPHE reserva a la Administración la posibilidad de comprobar dicho valor, esto es, de verificar que, efectivamente, el valor declarado por el contribuyente se corresponde con el valor real del bien a exportar. Este término de valor real constituye un concepto jurídico indeterminado cuya concreción al caso concreto genera, normalmente, en aquellos tributos en los que es utilizado, una gran conflictividad entre la Administración tributaria y los contribuyentes⁷. Este valor real se viene identificando por la mejor doctrina como el valor normal de mercado, esto es, el valor que pactarían partes independientes actuando libremente en el mercado. En el caso de los bienes integrantes del PHE, al tratarse en muchos casos de un mercado altamente especializado, lógicamente tendrá validez la tasación efectuada por los expertos. Para la comprobación administrativa del valor real de estos bienes, tiene una importancia preponderante el informe de valoración emitido por la Junta de Calificación, Valoración y Exportación. En efecto, como señala la Disposición Adicional 2ª.2) del RPHE, a efectos de determinar el valor del objeto a exportar para la cuantificación de la tasa de exportación, “la declaración del valor efectuada en la solicitud del permiso de exportación se contrastará con la realizada por la Junta de Calificación, Valoración y Exportación y, en su caso, con el Informe de alguna de las instituciones consultivas a que se refiere el artículo 3.2) de la LPHE, si la Dirección General de Bellas Artes y Archivos estimara oportuno recabar su asesoramiento. Prevalecerá la valoración efectuada por la Junta cuando sea superior a la declarada por el solicitante.”

2º.- El tipo de gravamen, constituido por una tarifa de tipos de gravamen, de estructura progresiva, esto es, conforme aumenta la cuantía de la base imponible (valor del bien) aumenta también el porcentaje (tipo de gravamen) que la Administración va a exigir en concepto de tributo. Esta tarifa está contemplada en el artículo 30.E) de la LPHE y la misma consta de 4 tramos, el tramo más bajo, aplicable a una base imponible de hasta 1.000. 000 de las antiguas pesetas (6.000.000 euros de la actualidad) está gravado a un tipo del 5 por 100 y el tramo más alto, aplicable a una base imponible de 100 millones y una peseta en adelante (600.001 euros en adelante) está gravado a un tipo del 30 por 100.

Esta escala o tarifa de tipos de gravamen no se aplica a cantidades globales, es decir, no se aplica el correspondiente tipo de gravamen directamente sobre el valor total del bien a exportar, sino que se aplica por tramos o escalones, esto es, al valor del bien (base imponible) se le aplican los distintos tipos de gravamen por tramos, escalonadamente⁸.

La tarifa se aplica al valor individualizado de los bienes a exportar. De esta manera, se calcula la tasa por separado para cada lote incluido en la exportación⁹.

V. Gestión de la tasa y afectación de la recaudación obtenida de la misma

La gestión de la tasa está atribuida por el artículo 30 de la LPHE al Ministerio de Cultura, que la desarrollará a través de la Subdirección General de Protección del Patrimonio Histórico. En las exportaciones definitivas, el solicitante del permiso de exportación deberá efectuar el ingreso de la tasa antes y acreditar con el correspondiente documento de pago tal ingreso ante la Administración para obtener el permiso de exportación. En efecto, una vez efectuado el ingreso, el solicitante deberá remitir a la Subdirección General de Protección del Patrimonio Histórico el justificante del mismo y en el momento en el que éste se reciba, se le entregará el permiso de exportación.

En el caso de las exportaciones temporales con posibilidad de venta, la gestión de la tasa es algo más complicada ya que, como hemos comentado anteriormente, la Administración debe practicar una liquidación provisional en base al valor declarado por el interesado en su solicitud de exportación y, posteriormente, una vez expirado el plazo de vigencia del permiso de exportación, el interesado debe acreditar ante la Administración la venta del bien o, en su caso, el retorno del mismo a España, momento en el que la Administración dictará una liquidación definitiva¹⁰. Parece, no obstante, que este procedimiento se ha modernizado recientemente, según la información básica facilitada por el Ministerio de Cultura en su página web institucional, permitiendo que en los casos de exportación temporal con posibilidad de venta el contribuyente obtenga el permiso sin tener que pagar la tasa para ello y que, posteriormente, si se vende la obra exportada, se transmitan a la Administración las correspondientes facturas y sea entonces cuando se satisfaga la correspondiente tasa.

Finalmente, respecto a la gestión de esta tasa, hay que señalar que actualmente es posible utilizar un procedimiento telemático para su autoliquidación y pago¹¹.

En cuanto a la afectación del rendimiento total obtenido de esta tasa, esto es, de su recaudación, el artículo 30.I) de la LPHE establece que el producto de esta tasa se ingresará en el Tesoro Público, quedando afectado exclusivamente a la adquisición de bienes de interés para el Patrimonio Histórico Español.